Сегодня многие операторы предлагают разнообразные туры на любое время года и, что называется, на любой вкус. Однако настоящий сезон отпусков все же приходится на лето. Благо в этом году Президиум ВАС РФ заблаговременно разрешил спор, когда же с отпускных необходимо перечислить в бюджет НДФЛ.
Право сотрудника на ежегодный отпуск с сохранением должности и среднего заработка закреплено ст. 114 Трудового кодекса. Сумма, причитающаяся сотруднику за время отдыха, рассчитывается в порядке ст. 139 Кодекса и Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. N 922, и на основании п. 1 ст. 210 Налогового кодекса облагается НДФЛ в общем порядке. Соответственно, работодатель как налоговый агент должен с выплаченных отпускных данный налог исчислить, удержать и перечислить в бюджет.
Удержать НДФЛ необходимо со всей суммы отпускных при их выплате (п. 4 ст. 226 НК). По общему правилу датой фактического получения дохода физлицом является дата его выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК). Исключением являются доходы, которые относятся к оплате труда. Для них п. 2 ст. 223 Налогового кодекса установлен свой срок - последний день месяца, за который эти доходы начислены.
Таким образом, в зависимости от того, как квалифицировать отпускные - как доходы в виде оплаты труда или как иные выплаты, момент получения работником данного дохода может определяться по-разному. Между тем именно от него зависит и час "икс" для перечисления НДФЛ с отпускных в бюджет. Ведь если доход еще не получен, то и перечислять с него налог оснований нет.
Иные выплаты или оплата труда
Чиновники в рассматриваемом случае настаивают, что поскольку отпуск - время отдыха работника, в течение которого он не исполняет свои трудовые обязанности, то отпускные не являются выплатой за выполнение таковых. Иными словами, оснований квалифицировать их как доход физлица в виде оплаты труда нет. В свою очередь, это означает, что дату их фактического получения в целях НДФЛ следует определять в порядке пп. 1 п. 1 ст. 223 Налогового кодекса, то есть как день выплаты (Письма Минфина России от 6 марта 2008 г. N 03-04-06-01/49, ФНС России от 10 апреля 2009 г. N 3-5-04/407@).
Следовательно, и налог с отпускных необходимо перечислять в бюджет в следующие сроки:
- в день перечисления денег на счет в банке (или по заявлению работника на счет третьего лица);
- в день получения средств в банке на выплату отпускных, если они выдаются работнику из кассы;
- в день получения работником денег или на следующий за ним день, если отпускные выплачиваются из кассы за счет имеющихся там наличных.
Поддерживают такую позицию и некоторые судьи (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 20 февраля 2008 г. по делу N А05-5345/2007; ФАС Центрального округа от 9 ноября 2007 г. по делу N А14-16375-2006/581/28).
Однако в арбитражной практике присутствуют и решения, в которых содержатся противоположные выводы. Выплата среднего заработка за время отпуска, указывают арбитры, относится к заработной плате. В частности, сроки его выплаты определены ст. 136 Трудового кодекса, которая посвящена правилам выплаты заработной платы. Если же считать отпускные доходом работника в виде оплаты труда, фактической датой его получения, как уже упоминалось, является последний день месяца, за который они начислены. При таких обстоятельствах, резюмируют судьи, перечислять НДФЛ с отпускных нужно в последний день месяца, в котором они выплачены. В частности, такая позиция приведена в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 29 декабря 2009 г. по делу N А46-11967/2009, ФАС Северо-Западного округа от 13 марта 2008 г. по делу N А56-17909/2007, ФАС Уральского округа от 5 августа 2010 г. N Ф09-9955/09-С3 и др.
К слову сказать, именно отсутствие единообразия при рассмотрении арбитражными судами споров о порядке удержания НДФЛ с отпускных, выплаченных работнику, и стало причиной, по которой тройка судей решила передать дело N А68-14429/2009 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.
Дела судебные
Итак, отправной точкой для рассматриваемого спора налогоплательщика и налоговой инспекции послужила выездная проверка. Одним из эпизодов, по которому стороны не сошлись во мнениях, стало начисление ревизорами пени за несвоевременную уплату компанией НДФЛ с отпускных выплат работникам. Налог организация уплачивала в последний день месяца, в котором перечислялись отпускные.
По рассматриваемому эпизоду налогоплательщик нашел поддержку в первой и апелляционной судебных инстанциях. Однако ФАС Центрального округа в этой части предыдущие решения судей отменил. Дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска, посчитали судьи, должна определяться как день выплаты этого дохода, в том числе его перечисления на счета налогоплательщика в банках.
Так, указали арбитры, оплата отпуска, несмотря на то что она связана с трудовыми отношениями налогоплательщика с налоговым агентом, имеет иную (отличную от заработной платы) природу, поскольку фактически в это время работник свободен от исполнения трудовых обязанностей. Следовательно, перечисление налога на доходы физических лиц, удержанного с сумм оплаты отпуска, не может производиться с учетом положений п. 2 ст. 223 Кодекса.
И хотя логику судей кассационной инстанции представители Президиума ВАС РФ не разделили, выводы, сделанные арбитрами ФАС Центрального округа, они вполне поддержали.
Последнее слово
Президиум ВАС РФ посчитал, что оплата отпуска относится как раз к доходу в виде оплаты труда. Как указали судьи, это подтверждается положениями ст. 136 Трудового кодекса, которая определяет порядок, место и сроки выплаты как заработной платы, так и отпускных, а также нормами ст. 139 Кодекса, устанавливающей правила исчисления среднего дневного заработка для оплаты отпусков. Все эти положения, отметили арбитры, содержатся в гл. 21 "Заработная плата" Трудового кодекса.
Вместе с тем тот факт, что оплата отпуска относится к доходу в виде оплаты труда, по мнению представителей ВАС РФ, отнюдь не означает, что дата перечисления НДФЛ с такого дохода должна определяться по правилам п. 2 ст. 223 Налогового кодекса.
Предусмотренный данной нормой специальный порядок определения даты фактического получения дохода, пояснили судьи, вызван тем, что в соответствии со ст. 136 Трудового кодекса заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. В то же время согласно п. 3 ст. 226 Налогового кодекса исчисление НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала года по итогам каждого месяца. Следовательно, до истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.
Между тем в силу ст. ст. 114 и 136 Трудового кодекса оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала. Поэтому при определении дохода в виде оплаты отпуска с целью исчисления НДФЛ не имеет значения размер других доходов, полученных в течение соответствующего месяца. Следовательно, перечислять налог в бюджет в данном случае следует уже при их выплате (Постановление ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. N 11709/11).
Право сотрудника на ежегодный отпуск с сохранением должности и среднего заработка закреплено ст. 114 Трудового кодекса. Сумма, причитающаяся сотруднику за время отдыха, рассчитывается в порядке ст. 139 Кодекса и Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. N 922, и на основании п. 1 ст. 210 Налогового кодекса облагается НДФЛ в общем порядке. Соответственно, работодатель как налоговый агент должен с выплаченных отпускных данный налог исчислить, удержать и перечислить в бюджет.
Удержать НДФЛ необходимо со всей суммы отпускных при их выплате (п. 4 ст. 226 НК). По общему правилу датой фактического получения дохода физлицом является дата его выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК). Исключением являются доходы, которые относятся к оплате труда. Для них п. 2 ст. 223 Налогового кодекса установлен свой срок - последний день месяца, за который эти доходы начислены.
Таким образом, в зависимости от того, как квалифицировать отпускные - как доходы в виде оплаты труда или как иные выплаты, момент получения работником данного дохода может определяться по-разному. Между тем именно от него зависит и час "икс" для перечисления НДФЛ с отпускных в бюджет. Ведь если доход еще не получен, то и перечислять с него налог оснований нет.
Иные выплаты или оплата труда
Чиновники в рассматриваемом случае настаивают, что поскольку отпуск - время отдыха работника, в течение которого он не исполняет свои трудовые обязанности, то отпускные не являются выплатой за выполнение таковых. Иными словами, оснований квалифицировать их как доход физлица в виде оплаты труда нет. В свою очередь, это означает, что дату их фактического получения в целях НДФЛ следует определять в порядке пп. 1 п. 1 ст. 223 Налогового кодекса, то есть как день выплаты (Письма Минфина России от 6 марта 2008 г. N 03-04-06-01/49, ФНС России от 10 апреля 2009 г. N 3-5-04/407@).
Следовательно, и налог с отпускных необходимо перечислять в бюджет в следующие сроки:
- в день перечисления денег на счет в банке (или по заявлению работника на счет третьего лица);
- в день получения средств в банке на выплату отпускных, если они выдаются работнику из кассы;
- в день получения работником денег или на следующий за ним день, если отпускные выплачиваются из кассы за счет имеющихся там наличных.
Поддерживают такую позицию и некоторые судьи (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 20 февраля 2008 г. по делу N А05-5345/2007; ФАС Центрального округа от 9 ноября 2007 г. по делу N А14-16375-2006/581/28).
Однако в арбитражной практике присутствуют и решения, в которых содержатся противоположные выводы. Выплата среднего заработка за время отпуска, указывают арбитры, относится к заработной плате. В частности, сроки его выплаты определены ст. 136 Трудового кодекса, которая посвящена правилам выплаты заработной платы. Если же считать отпускные доходом работника в виде оплаты труда, фактической датой его получения, как уже упоминалось, является последний день месяца, за который они начислены. При таких обстоятельствах, резюмируют судьи, перечислять НДФЛ с отпускных нужно в последний день месяца, в котором они выплачены. В частности, такая позиция приведена в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 29 декабря 2009 г. по делу N А46-11967/2009, ФАС Северо-Западного округа от 13 марта 2008 г. по делу N А56-17909/2007, ФАС Уральского округа от 5 августа 2010 г. N Ф09-9955/09-С3 и др.
К слову сказать, именно отсутствие единообразия при рассмотрении арбитражными судами споров о порядке удержания НДФЛ с отпускных, выплаченных работнику, и стало причиной, по которой тройка судей решила передать дело N А68-14429/2009 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора.
Дела судебные
Итак, отправной точкой для рассматриваемого спора налогоплательщика и налоговой инспекции послужила выездная проверка. Одним из эпизодов, по которому стороны не сошлись во мнениях, стало начисление ревизорами пени за несвоевременную уплату компанией НДФЛ с отпускных выплат работникам. Налог организация уплачивала в последний день месяца, в котором перечислялись отпускные.
По рассматриваемому эпизоду налогоплательщик нашел поддержку в первой и апелляционной судебных инстанциях. Однако ФАС Центрального округа в этой части предыдущие решения судей отменил. Дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска, посчитали судьи, должна определяться как день выплаты этого дохода, в том числе его перечисления на счета налогоплательщика в банках.
Так, указали арбитры, оплата отпуска, несмотря на то что она связана с трудовыми отношениями налогоплательщика с налоговым агентом, имеет иную (отличную от заработной платы) природу, поскольку фактически в это время работник свободен от исполнения трудовых обязанностей. Следовательно, перечисление налога на доходы физических лиц, удержанного с сумм оплаты отпуска, не может производиться с учетом положений п. 2 ст. 223 Кодекса.
И хотя логику судей кассационной инстанции представители Президиума ВАС РФ не разделили, выводы, сделанные арбитрами ФАС Центрального округа, они вполне поддержали.
Последнее слово
Президиум ВАС РФ посчитал, что оплата отпуска относится как раз к доходу в виде оплаты труда. Как указали судьи, это подтверждается положениями ст. 136 Трудового кодекса, которая определяет порядок, место и сроки выплаты как заработной платы, так и отпускных, а также нормами ст. 139 Кодекса, устанавливающей правила исчисления среднего дневного заработка для оплаты отпусков. Все эти положения, отметили арбитры, содержатся в гл. 21 "Заработная плата" Трудового кодекса.
Вместе с тем тот факт, что оплата отпуска относится к доходу в виде оплаты труда, по мнению представителей ВАС РФ, отнюдь не означает, что дата перечисления НДФЛ с такого дохода должна определяться по правилам п. 2 ст. 223 Налогового кодекса.
Предусмотренный данной нормой специальный порядок определения даты фактического получения дохода, пояснили судьи, вызван тем, что в соответствии со ст. 136 Трудового кодекса заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца. В то же время согласно п. 3 ст. 226 Налогового кодекса исчисление НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала года по итогам каждого месяца. Следовательно, до истечения месяца нельзя определить полученный доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить налог, подлежащий удержанию и перечислению в бюджет, при выплате заработной платы за первую половину месяца.
Между тем в силу ст. ст. 114 и 136 Трудового кодекса оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала. Поэтому при определении дохода в виде оплаты отпуска с целью исчисления НДФЛ не имеет значения размер других доходов, полученных в течение соответствующего месяца. Следовательно, перечислять налог в бюджет в данном случае следует уже при их выплате (Постановление ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. N 11709/11).