Проект приказа ФНС России
ФНС собирается утвердить новую форму справки N 2-НДФЛ, рекомендации и коды справочников для ее заполнения, а также формат сведений для сдачи этой справки в электронной форме. Новая форма станет короче, в ней больше не будет граф со сведениями:
- в разд. 4 "Стандартные, социальные и имущественные вычеты" - о сумме вычетов, на которые гражданин имеет право;
- в разд. 5 "Общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода" - о сумме возврата налога по пересчету с доходов прошлых лет, о зачтенных и удержанных суммах налога при уплате налога по пересчету с доходов прошлых лет, о сумме налога, переданной на взыскание в налоговый орган.
Однако начиная с доходов за 2011 г. в этом разделе нужно будет указывать перечисленную сумму налога.
Самые интересные новости в области бухгалтерского учета, налогообложения и таможенного дела
вторник, 14 декабря 2010 г.
Изменение правил учета субсидий малым бизнесом
Проект федерального закона N 415630-5. Принят Госдумой в I чтении 16.11.2010
Проект устанавливает особый порядок учета в доходах и расходах организаций и предпринимателей субсидий, полученных ими из различных бюджетов в рамках господдержки малого и среднего предпринимательства (Пункт 1 ст. 17 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации"). Независимо от режима налогообложения эти суммы они в течение 2 лет смогут включать в доходы пропорционально расходам, произведенным за счет этих средств. По истечении 2 лет непотраченные суммы нужно будет включить во внереализационные доходы. У общережимников порядок учета этих сумм будет иным, если на них куплено амортизируемое имущество. В этом случае субсидии будут отражаться в доходах пропорционально начисленным суммам амортизации.
Проект устанавливает особый порядок учета в доходах и расходах организаций и предпринимателей субсидий, полученных ими из различных бюджетов в рамках господдержки малого и среднего предпринимательства (Пункт 1 ст. 17 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации"). Независимо от режима налогообложения эти суммы они в течение 2 лет смогут включать в доходы пропорционально расходам, произведенным за счет этих средств. По истечении 2 лет непотраченные суммы нужно будет включить во внереализационные доходы. У общережимников порядок учета этих сумм будет иным, если на них куплено амортизируемое имущество. В этом случае субсидии будут отражаться в доходах пропорционально начисленным суммам амортизации.
Расширение перечня видов "вмененной" деятельности
Проект федерального закона N 408099-5. Принят Госдумой в I чтении 16.11.2010
Дума согласилась с тем, что в налогообложение ЕНВД розничной торговли через торговые автоматы нужно внести единообразие. Поскольку сейчас такая деятельность может облагаться ЕНВД и как развозная торговля, и как розничная торговля через объекты стационарной торговой сети. Физические же показатели и размеры базовой доходности при этом разные. Поэтому торговлю через торговые автоматы планируется сделать самостоятельным видом "вмененной" деятельности, по которому единый налог будет рассчитываться исходя из базовой доходности 4500 руб. на каждый автомат.
Дума согласилась с тем, что в налогообложение ЕНВД розничной торговли через торговые автоматы нужно внести единообразие. Поскольку сейчас такая деятельность может облагаться ЕНВД и как развозная торговля, и как розничная торговля через объекты стационарной торговой сети. Физические же показатели и размеры базовой доходности при этом разные. Поэтому торговлю через торговые автоматы планируется сделать самостоятельным видом "вмененной" деятельности, по которому единый налог будет рассчитываться исходя из базовой доходности 4500 руб. на каждый автомат.
Уточнение базы по взносам на "несчастное" страхование
Проекты федеральных законов N N 433097-5, 433098-5. Приняты Госдумой в III чтении 24.11.2010
Взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний в 2011 - 2013 гг. будут уплачиваться исходя из тех же тарифов, что и в этом году. База же для их начисления немного уточняется с целью ее сближения с базой для исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды. В частности, для исчисления взносов "на травматизм" устанавливается тот же перечень необлагаемых выплат, что и для страховых взносов (Часть 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ). При этом свои особенности у взносов "на травматизм" все равно останутся. Например, в базу для их исчисления по-прежнему нужно будет включать выплаты иностранцам и лицам без гражданства. А выплаты по гражданско-правовым договорам войдут в базу, только если в них предусмотрена обязанность "несчастного" страхования.
Взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний в 2011 - 2013 гг. будут уплачиваться исходя из тех же тарифов, что и в этом году. База же для их начисления немного уточняется с целью ее сближения с базой для исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды. В частности, для исчисления взносов "на травматизм" устанавливается тот же перечень необлагаемых выплат, что и для страховых взносов (Часть 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ). При этом свои особенности у взносов "на травматизм" все равно останутся. Например, в базу для их исчисления по-прежнему нужно будет включать выплаты иностранцам и лицам без гражданства. А выплаты по гражданско-правовым договорам войдут в базу, только если в них предусмотрена обязанность "несчастного" страхования.
Уточнение платежей и изменение сроков отчетности в фонды с 2011 г.
Проект федерального закона N 433104-5. Принят Госдумой в III чтении 24.11.2010
В следующем году появится еще одна категория льготников по страховым взносам во внебюджетные фонды - СМИ. В 2011 - 2014 гг. для них будут действовать свои тарифы. Так, в 2011 г. они будут уплачивать взносы по общему тарифу 26%, в 2012 г. - 27%, в 2013 г. - 28%, а в 2014 г. - 30%. Плюс проект содержит и другие поправки. Самые значимые из них:
- вводится возможность уточнения платежа страхового взноса, причем даже если при его перечислении в платежке указан неверный КБК. Однако если вы ошиблись в КБК, то уточнить платеж сможете, только если он все-таки попал во внебюджетный фонд. То есть в КБК указаны верно хотя бы первые три цифры - 392 (для взносов в ПФР и ФОМС) или 393 (для взносов в ФСС). Для уточнения такого платежа организация должна будет обратиться в ПФР или ФСС с заявлением, приложив к нему ошибочную платежку;
- меняется дата представления в ПФР расчетов по страховым взносам и персонифицированной отчетности (напомним, со следующего года она ежеквартальная). Сейчас расчеты в ПФР нужно представлять до 1-го числа второго календарного месяца по окончании квартала (Пункт 1 ч. 9 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах..."). Аналогичный срок подачи планировался и для персонифицированной отчетности (Пункт 4 ст. 12 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ). Теперь же срок для сдачи всей этой отчетности в ПФР будет не позднее 15-го числа второго календарного месяца по окончании квартала.
Внимание! Срок для сдачи в ПФР расчетов по страховым взносам и сведений персонифицированного учета продлен на полмесяца - их нужно будет представлять не позднее 15-го числа второго календарного месяца, следующего за истекшим кварталом.
В следующем году появится еще одна категория льготников по страховым взносам во внебюджетные фонды - СМИ. В 2011 - 2014 гг. для них будут действовать свои тарифы. Так, в 2011 г. они будут уплачивать взносы по общему тарифу 26%, в 2012 г. - 27%, в 2013 г. - 28%, а в 2014 г. - 30%. Плюс проект содержит и другие поправки. Самые значимые из них:
- вводится возможность уточнения платежа страхового взноса, причем даже если при его перечислении в платежке указан неверный КБК. Однако если вы ошиблись в КБК, то уточнить платеж сможете, только если он все-таки попал во внебюджетный фонд. То есть в КБК указаны верно хотя бы первые три цифры - 392 (для взносов в ПФР и ФОМС) или 393 (для взносов в ФСС). Для уточнения такого платежа организация должна будет обратиться в ПФР или ФСС с заявлением, приложив к нему ошибочную платежку;
- меняется дата представления в ПФР расчетов по страховым взносам и персонифицированной отчетности (напомним, со следующего года она ежеквартальная). Сейчас расчеты в ПФР нужно представлять до 1-го числа второго календарного месяца по окончании квартала (Пункт 1 ч. 9 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах..."). Аналогичный срок подачи планировался и для персонифицированной отчетности (Пункт 4 ст. 12 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ). Теперь же срок для сдачи всей этой отчетности в ПФР будет не позднее 15-го числа второго календарного месяца по окончании квартала.
Внимание! Срок для сдачи в ПФР расчетов по страховым взносам и сведений персонифицированного учета продлен на полмесяца - их нужно будет представлять не позднее 15-го числа второго календарного месяца, следующего за истекшим кварталом.
Новый порядок расчета больничных с 2011 г.
Проект федерального закона N 433100-5. Принят Госдумой в III чтении 24.11.2010
Не все инициативы Правительства по страховым взносам и соцстраховским пособиям в предложенном им проекте были поддержаны Думой. Так, законодатели не стали принимать поправки:
- о включении в базу для расчета страховых взносов в ФСС выплат по гражданско-правовым договорам. То есть базы по взносам в ПФР и ФСС будут и дальше различаться на эти суммы;
- об изменении процентных размеров пособия по временной нетрудоспособности в зависимости от страхового стажа. Поэтому сохраняют силу действующие размеры пособия: при стаже 8 лет и более - 100% среднего заработка, при стаже от 5 до 8 лет - 80%, а при стаже до 5 лет - 60% (Часть 1 ст. 7 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством").
А вот с остальными поправками законодатели согласились, поэтому с нового года:
- все соцстраховские пособия будут рассчитываться исходя из среднего заработка работника за последние 24 месяца, а не 12 месяцев, как сейчас;
- работодатели будут оплачивать за свой счет первые 3, а не 2 дня болезни работника;
- будет конкретизирован порядок выплаты пособия по временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ситуациях, когда работник совмещал и продолжает совмещать работу у нескольких работодателей.
Не все инициативы Правительства по страховым взносам и соцстраховским пособиям в предложенном им проекте были поддержаны Думой. Так, законодатели не стали принимать поправки:
- о включении в базу для расчета страховых взносов в ФСС выплат по гражданско-правовым договорам. То есть базы по взносам в ПФР и ФСС будут и дальше различаться на эти суммы;
- об изменении процентных размеров пособия по временной нетрудоспособности в зависимости от страхового стажа. Поэтому сохраняют силу действующие размеры пособия: при стаже 8 лет и более - 100% среднего заработка, при стаже от 5 до 8 лет - 80%, а при стаже до 5 лет - 60% (Часть 1 ст. 7 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством").
А вот с остальными поправками законодатели согласились, поэтому с нового года:
- все соцстраховские пособия будут рассчитываться исходя из среднего заработка работника за последние 24 месяца, а не 12 месяцев, как сейчас;
- работодатели будут оплачивать за свой счет первые 3, а не 2 дня болезни работника;
- будет конкретизирован порядок выплаты пособия по временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ситуациях, когда работник совмещал и продолжает совмещать работу у нескольких работодателей.
Снятие ограничений на применение УСНО для некоторых "дочек"
Проект федерального закона N 294325-5. Одобрен Советом Федерации 24.11.2010
В настоящее время компании, в которых доля участия других компаний составляет более 25%, не могут применять УСНО (Подпункт 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Но для некоторых организаций сделано исключение - это ограничение не действует в отношении:
- организаций инвалидов;
- некоммерческих организаций;
- коммерческих организаций, учрежденных потребительскими обществами и их союзами.
А со следующего года этот перечень пополнят еще и организации, созданные бюджетными научными учреждениями и вузами и занимающиеся практическим применением (внедрением) результатов интеллектуальной деятельности.
В настоящее время компании, в которых доля участия других компаний составляет более 25%, не могут применять УСНО (Подпункт 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Но для некоторых организаций сделано исключение - это ограничение не действует в отношении:
- организаций инвалидов;
- некоммерческих организаций;
- коммерческих организаций, учрежденных потребительскими обществами и их союзами.
А со следующего года этот перечень пополнят еще и организации, созданные бюджетными научными учреждениями и вузами и занимающиеся практическим применением (внедрением) результатов интеллектуальной деятельности.
Реформа обязательного медицинского страхования
Проекты федеральных законов N N 385392-5, 385394-5. Одобрены Советом Федерации 24.11.2010
Поправки, большая часть которых должна вступить в силу уже со следующего года, устанавливают разные новшества в области обязательного медицинского страхования, в частности:
- для граждан вводится единый медицинский страховой полис, который будет действовать по всей территории России и который не придется менять при смене страховой компании или места жительства. Старые полисы будут продолжать действовать вплоть до их замены;
- граждане смогут выбирать и менять (не чаще одного раза в год) страховую компанию, а также выбирать поликлинику и врача.
Кроме того, в связи с отменой уплаты взносов в ТФОМС с 2012 г. вносятся технические правки в Закон о страховых взносах. При этом тарифы взносов на ближайшие годы не меняются.
Поправки, большая часть которых должна вступить в силу уже со следующего года, устанавливают разные новшества в области обязательного медицинского страхования, в частности:
- для граждан вводится единый медицинский страховой полис, который будет действовать по всей территории России и который не придется менять при смене страховой компании или места жительства. Старые полисы будут продолжать действовать вплоть до их замены;
- граждане смогут выбирать и менять (не чаще одного раза в год) страховую компанию, а также выбирать поликлинику и врача.
Кроме того, в связи с отменой уплаты взносов в ТФОМС с 2012 г. вносятся технические правки в Закон о страховых взносах. При этом тарифы взносов на ближайшие годы не меняются.
Введение авансовых платежей по акцизам на спирт
Проект федерального закона N 433095-5. Одобрен Советом Федерации 24.11.2010
С июля 2011 г. производители алкогольной и спиртосодержащей продукции со стоимости приобретаемого спирта должны будут уплачивать авансовые платежи по акцизам, причем делать это нужно будет до отгрузки им такого спирта. А с августа 2011 г. под обложение акцизами (в том числе и в виде авансовых платежей) будет подпадать еще и передача между структурными подразделениями одной организации спирта, произведенного для дальнейшего производства алкогольной и спиртосодержащей продукции.
Также проект устанавливает особенности взимания акцизов при ввозе и вывозе подакцизных товаров таможенного союза и значительно повышает акцизы на сигареты, бензин, дизтопливо и моторные масла с 2011 г.
С июля 2011 г. производители алкогольной и спиртосодержащей продукции со стоимости приобретаемого спирта должны будут уплачивать авансовые платежи по акцизам, причем делать это нужно будет до отгрузки им такого спирта. А с августа 2011 г. под обложение акцизами (в том числе и в виде авансовых платежей) будет подпадать еще и передача между структурными подразделениями одной организации спирта, произведенного для дальнейшего производства алкогольной и спиртосодержащей продукции.
Также проект устанавливает особенности взимания акцизов при ввозе и вывозе подакцизных товаров таможенного союза и значительно повышает акцизы на сигареты, бензин, дизтопливо и моторные масла с 2011 г.
Упрощение возмещения НДС по экспортным перевозкам
Проект федерального закона N 391528-5. Одобрен Советом Федерации 24.11.2010
В НК РФ появится закрытый перечень работ и услуг, связанных с экспортом товаров, которые облагаются по нулевой ставке НДС (Подпункт 2 п. 1 ст. 164 НК РФ). Так, в числе таких работ и услуг будут, например:
- услуги по международной перевозке товаров любыми видами транспорта, когда пункты отправления и назначения находятся за пределами РФ;
- предоставление в аренду или лизинг железнодорожных составов или контейнеров для международных перевозок;
- транспортно-экспедиционные услуги по международным перевозкам (участие в переговорах по заключению договоров купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз и вывоз грузов, погрузо-разгрузочные и складские услуги, информационные и финансовые услуги, таможенное оформление и др.).
То есть перечень таких работ и услуг будет разделен на несколько подгрупп. Причем для каждой из них предусматривается свой специфический перечень документов, обосновывающих применение нулевой ставки НДС.
Нынешние же размытые формулировки приводят к тому, что налогоплательщики, выполняющие работы (услуги), связанные с экспортом, не могут обосновать свое право на применение нулевой ставки, в то время как общую ставку 18% они применить не вправе (Пункт 3 Определения КС РФ от 15.05.2007 N 372-О-П).
В НК РФ появится закрытый перечень работ и услуг, связанных с экспортом товаров, которые облагаются по нулевой ставке НДС (Подпункт 2 п. 1 ст. 164 НК РФ). Так, в числе таких работ и услуг будут, например:
- услуги по международной перевозке товаров любыми видами транспорта, когда пункты отправления и назначения находятся за пределами РФ;
- предоставление в аренду или лизинг железнодорожных составов или контейнеров для международных перевозок;
- транспортно-экспедиционные услуги по международным перевозкам (участие в переговорах по заключению договоров купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз и вывоз грузов, погрузо-разгрузочные и складские услуги, информационные и финансовые услуги, таможенное оформление и др.).
То есть перечень таких работ и услуг будет разделен на несколько подгрупп. Причем для каждой из них предусматривается свой специфический перечень документов, обосновывающих применение нулевой ставки НДС.
Нынешние же размытые формулировки приводят к тому, что налогоплательщики, выполняющие работы (услуги), связанные с экспортом, не могут обосновать свое право на применение нулевой ставки, в то время как общую ставку 18% они применить не вправе (Пункт 3 Определения КС РФ от 15.05.2007 N 372-О-П).
Понижение транспортного налога и повышение НДПИ
Проект федерального закона N 433789-5. Одобрен Советом Федерации 24.11.2010
С 2011 г. будут понижены в два раза ставки транспортного налога на все автомобили и другие наземные самоходные транспортные средства. Напомним, что регионы смогут увеличивать или уменьшать эти ставки, но не более чем в 10 раз (Пункт 2 ст. 361 НК РФ). При этом на малолитражные автомобили (мощностью двигателя до 100 л. с.) регионы смогут понижать ставки вплоть до нуля.
А вот НДПИ законодатели, напротив, увеличили, но только на нефть и природный газ и только с 2012 г.
С 2011 г. будут понижены в два раза ставки транспортного налога на все автомобили и другие наземные самоходные транспортные средства. Напомним, что регионы смогут увеличивать или уменьшать эти ставки, но не более чем в 10 раз (Пункт 2 ст. 361 НК РФ). При этом на малолитражные автомобили (мощностью двигателя до 100 л. с.) регионы смогут понижать ставки вплоть до нуля.
А вот НДПИ законодатели, напротив, увеличили, но только на нефть и природный газ и только с 2012 г.
Отсрочка взыскания мелких налоговых долгов с граждан
Проект федерального закона N 387757-5. Одобрен Советом Федерации 24.11.2010
Известно, что с граждан, не являющихся предпринимателями, налоговые органы могут взыскивать недоимки по налогам, штрафы, пени только в судебном порядке (Пункт 1 ст. 48 НК РФ). Но если сейчас они обязаны обращаться в суд за взысканием любой суммы задолженности, то после вступления поправок в силу (по истечении месяца со дня их опубликования) - только если сумма составит более 1500 руб. Таким образом, если у гражданина будут небольшие недоимки, то налоговый орган будет дожидаться:
(или) когда общая сумма долга превысит 1500 руб.;
(или) когда пройдет 3 года со дня истечения срока исполнения первого требования об уплате налога (пени, штрафа).
На подачу заявления в суд о взыскании задолженности налоговым органам будет отводиться 6 месяцев с момента наступления одного из этих событий. При этом новые правила взыскания начнут применяться к тем долгам, требования об уплате которых были направлены после вступления поправок в силу.
Известно, что с граждан, не являющихся предпринимателями, налоговые органы могут взыскивать недоимки по налогам, штрафы, пени только в судебном порядке (Пункт 1 ст. 48 НК РФ). Но если сейчас они обязаны обращаться в суд за взысканием любой суммы задолженности, то после вступления поправок в силу (по истечении месяца со дня их опубликования) - только если сумма составит более 1500 руб. Таким образом, если у гражданина будут небольшие недоимки, то налоговый орган будет дожидаться:
(или) когда общая сумма долга превысит 1500 руб.;
(или) когда пройдет 3 года со дня истечения срока исполнения первого требования об уплате налога (пени, штрафа).
На подачу заявления в суд о взыскании задолженности налоговым органам будет отводиться 6 месяцев с момента наступления одного из этих событий. При этом новые правила взыскания начнут применяться к тем долгам, требования об уплате которых были направлены после вступления поправок в силу.
среда, 8 декабря 2010 г.
Возможность применения спецрежимов нерезидентом
Письмо Минфина России от 21.05.2010 N 03-11-11/147
В Письме внимание финансистов сконцентрировано на трех основных моментах: имеет ли право нерезидент применять УСН, имеет ли право нерезидент применять корректирующий коэффициент К2 в отношении деятельности, переведенной на ЕНВД, и есть ли ограничения по применению УСН в части остаточной стоимости основных средств для индивидуального предпринимателя - нерезидента?
Если обратиться к п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, в котором указаны хозяйствующие субъекты, не имеющие права применять УСН, то ясно, что индивидуальные предприниматели - нерезиденты вправе применять УСН, поскольку не поименованы в данном пункте. Не вправе применять УСН по причине нерезидентства лишь организации (пп. 18 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
В отношении возможности применения налогоплательщиком-нерезидентом пониженного коэффициента К2 при использовании ЕНВД можно привести положения пп. 3 п. 3 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ. Из их содержания следует, что значения корректирующего коэффициента К2 базовой доходности, учитывающего совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения.
Значения корректирующего коэффициента К2 определяются для всех категорий налогоплательщиков представительными органами на период не менее чем календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно (п. 7 ст. 346.29 НК РФ).
Учет основных средств предпринимателем для целей возможности применения УСН
По вопросу об учете основных средств налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, необходимо отметить, что не все однозначно с определением ограничения по остаточной стоимости основных средств для индивидуального предпринимателя. Ведь, как известно из положений п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, для целей применения УСН в числе прочих существуют ограничения по численности работников (которая не должна превышать 100 человек), по остаточной стоимости основных средств и НМА (которая не должна превышать 100 млн руб.). Причем, говоря об ограничении по остаточной стоимости, законодатель четко указывает в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, что у организаций она не должна превышать данный предел. Нужно ли и предпринимателям руководствоваться данным правилом (т.е. определять остаточную стоимость основных средств для того, чтобы иметь возможность применять УСН), поскольку они не упомянуты в этом подпункте и напрямую речь идет только об организациях.
Однако в пп. 15 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, где говорится об ограничении по численности работников за отчетный (налоговый) период, четко сказано - организации и индивидуальные предприниматели. На наш взгляд, данный пробел в налоговом законодательстве налогоплательщикам - индивидуальным предпринимателям, осмелившимся не применять это ограничение по остаточной стоимости на свой счет, можно использовать, если есть время и желание оспаривать свою точку зрения в судебных инстанциях.
Однако позиция налоговых органов по данному вопросу весьма определенна. Они основывают свой фискальный подход на положениях п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ, устанавливающего, что если по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель - п. 1 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ) допустил несоответствие требованиям лимита остаточной стоимости, то он считается утратившим право на применение УСН. И поэтому они считают, что определение остаточной стоимости основных средств индивидуальным предпринимателям в этих целях производится по правилам, установленным для организаций - то есть в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, учитывающем амортизируемые основные средства (Письма Минфина России от 27.10.2009 N 03-11-09/357, от 11.12.2008 N 03-11-05/296).
В Письме внимание финансистов сконцентрировано на трех основных моментах: имеет ли право нерезидент применять УСН, имеет ли право нерезидент применять корректирующий коэффициент К2 в отношении деятельности, переведенной на ЕНВД, и есть ли ограничения по применению УСН в части остаточной стоимости основных средств для индивидуального предпринимателя - нерезидента?
Если обратиться к п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, в котором указаны хозяйствующие субъекты, не имеющие права применять УСН, то ясно, что индивидуальные предприниматели - нерезиденты вправе применять УСН, поскольку не поименованы в данном пункте. Не вправе применять УСН по причине нерезидентства лишь организации (пп. 18 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
В отношении возможности применения налогоплательщиком-нерезидентом пониженного коэффициента К2 при использовании ЕНВД можно привести положения пп. 3 п. 3 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ. Из их содержания следует, что значения корректирующего коэффициента К2 базовой доходности, учитывающего совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения.
Значения корректирующего коэффициента К2 определяются для всех категорий налогоплательщиков представительными органами на период не менее чем календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно (п. 7 ст. 346.29 НК РФ).
Учет основных средств предпринимателем для целей возможности применения УСН
По вопросу об учете основных средств налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, необходимо отметить, что не все однозначно с определением ограничения по остаточной стоимости основных средств для индивидуального предпринимателя. Ведь, как известно из положений п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, для целей применения УСН в числе прочих существуют ограничения по численности работников (которая не должна превышать 100 человек), по остаточной стоимости основных средств и НМА (которая не должна превышать 100 млн руб.). Причем, говоря об ограничении по остаточной стоимости, законодатель четко указывает в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, что у организаций она не должна превышать данный предел. Нужно ли и предпринимателям руководствоваться данным правилом (т.е. определять остаточную стоимость основных средств для того, чтобы иметь возможность применять УСН), поскольку они не упомянуты в этом подпункте и напрямую речь идет только об организациях.
Однако в пп. 15 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, где говорится об ограничении по численности работников за отчетный (налоговый) период, четко сказано - организации и индивидуальные предприниматели. На наш взгляд, данный пробел в налоговом законодательстве налогоплательщикам - индивидуальным предпринимателям, осмелившимся не применять это ограничение по остаточной стоимости на свой счет, можно использовать, если есть время и желание оспаривать свою точку зрения в судебных инстанциях.
Однако позиция налоговых органов по данному вопросу весьма определенна. Они основывают свой фискальный подход на положениях п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ, устанавливающего, что если по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель - п. 1 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ) допустил несоответствие требованиям лимита остаточной стоимости, то он считается утратившим право на применение УСН. И поэтому они считают, что определение остаточной стоимости основных средств индивидуальным предпринимателям в этих целях производится по правилам, установленным для организаций - то есть в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, учитывающем амортизируемые основные средства (Письма Минфина России от 27.10.2009 N 03-11-09/357, от 11.12.2008 N 03-11-05/296).
ЕНВД: розничная торговля на территории нескольких муниципальных образований
Письмо Минфина России от 08.06.2010 N 03-11-11/160
Налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю на территории нескольких муниципальных образований и переведенные по этому виду деятельности на ЕНВД, должны вставать на налоговый учет, исчислять и уплачивать налог отдельно по каждому муниципальному образованию.
Где вставать на учет?
Как разъяснил Минфин России, для налогоплательщиков, применяющих ЕНВД, существует особый порядок постановки на налоговый учет (п. 2 ст. 346.28 НК РФ).
В нашем случае речь идет о розничной торговле, не являющейся развозной или разносной. Деятельность ведется через торговые объекты. Из Письма неизвестно, какие они (стационарные или нестационарные), однако для рассматриваемого вопроса это неважно.
Регистрироваться в качестве плательщика ЕНВД придется в налоговом органе, отвечающем за муниципальное образование, в котором расположен конкретный торговый объект. Так что, если розничная торговля ведется на территории нескольких муниципальных образований, придется оформляться во всех инспекциях отдельно. Сроки весьма сжатые - пять дней со дня начала осуществления деятельности, подлежащей ЕНВД (п. 3 ст. 346.28 НК РФ).
Раздельная регистрация ведет и к раздельной уплате налога. Исчислять и уплачивать ЕНВД следует также отдельно по каждому муниципальному образованию.
Разные места - разные суммы налога
Регистрация в качестве плательщика ЕНВД отдельно по каждому муниципальному образованию введена не случайно. Налогоплательщики могут даже извлечь из этого выгоду, если соответствующую возможность введут региональные органы власти.
Речь идет о корректирующем коэффициенте К2 (п. 6 ст. 346.29 НК РФ). Он может принимать значения от 0,005 до 1, и на него умножается базовая доходность объектов, исходя из которой рассчитывается сумма ЕНВД. Таким образом, коэффициент К2 либо снижает налоговое бремя "вмененщиков", либо не влияет на него.
Коэффициент К2 может зависеть от многих параметров: сезонность, ассортимент товаров, место осуществления деятельности и т.д. По решению региональных органов власти, по таким параметрам вводятся подкоэффициенты, произведение которых является коэффициентом К2.
Приведем следующий пример. Организация, состоящая на ЕНВД, владеет двумя магазинами, находящимися в одном субъекте Российской Федерации, но на территории разных муниципальных образований. Один из магазинов расположен в труднодоступной местности, и по решению регионального органа власти базовая доходность объектов, расположенных в такой местности, корректируется на К2 = 0,7. Общеустановленная базовая доходность магазина составляет 1800 руб. в месяц - на 1 кв. м торгового зала (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Следовательно, один из магазинов будет иметь меньшую базовую доходность - 1260 руб. - на 1 кв. м (1800 руб. x 0,7).
Напомним, что полномочиями по определению коэффициента К2 обладают только региональные органы власти. До 1 января 2009 г. сами налогоплательщики также могли корректировать данный коэффициент исходя из количества календарных дней фактического ведения предпринимательской деятельности. Однако затем такое правило было отменено.
Необходимость раздельной регистрации объектов, расположенных на территории разных муниципальных образований, не ведет к необходимости ведения по ним раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций. Раздельно считается только налог.
Раздельный учет возникает, если налогоплательщик наряду с "вмененной" деятельностью осуществляет виды деятельности, не подлежащие переводу на ЕНВД (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Также приходится совмещать налоговые режимы и вести раздельный учет, если у организации имеются объекты на территории разных субъектов Российской Федерации и ЕНВД введен не во всех регионах.
Налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю на территории нескольких муниципальных образований и переведенные по этому виду деятельности на ЕНВД, должны вставать на налоговый учет, исчислять и уплачивать налог отдельно по каждому муниципальному образованию.
Где вставать на учет?
Как разъяснил Минфин России, для налогоплательщиков, применяющих ЕНВД, существует особый порядок постановки на налоговый учет (п. 2 ст. 346.28 НК РФ).
В нашем случае речь идет о розничной торговле, не являющейся развозной или разносной. Деятельность ведется через торговые объекты. Из Письма неизвестно, какие они (стационарные или нестационарные), однако для рассматриваемого вопроса это неважно.
Регистрироваться в качестве плательщика ЕНВД придется в налоговом органе, отвечающем за муниципальное образование, в котором расположен конкретный торговый объект. Так что, если розничная торговля ведется на территории нескольких муниципальных образований, придется оформляться во всех инспекциях отдельно. Сроки весьма сжатые - пять дней со дня начала осуществления деятельности, подлежащей ЕНВД (п. 3 ст. 346.28 НК РФ).
Раздельная регистрация ведет и к раздельной уплате налога. Исчислять и уплачивать ЕНВД следует также отдельно по каждому муниципальному образованию.
Разные места - разные суммы налога
Регистрация в качестве плательщика ЕНВД отдельно по каждому муниципальному образованию введена не случайно. Налогоплательщики могут даже извлечь из этого выгоду, если соответствующую возможность введут региональные органы власти.
Речь идет о корректирующем коэффициенте К2 (п. 6 ст. 346.29 НК РФ). Он может принимать значения от 0,005 до 1, и на него умножается базовая доходность объектов, исходя из которой рассчитывается сумма ЕНВД. Таким образом, коэффициент К2 либо снижает налоговое бремя "вмененщиков", либо не влияет на него.
Коэффициент К2 может зависеть от многих параметров: сезонность, ассортимент товаров, место осуществления деятельности и т.д. По решению региональных органов власти, по таким параметрам вводятся подкоэффициенты, произведение которых является коэффициентом К2.
Приведем следующий пример. Организация, состоящая на ЕНВД, владеет двумя магазинами, находящимися в одном субъекте Российской Федерации, но на территории разных муниципальных образований. Один из магазинов расположен в труднодоступной местности, и по решению регионального органа власти базовая доходность объектов, расположенных в такой местности, корректируется на К2 = 0,7. Общеустановленная базовая доходность магазина составляет 1800 руб. в месяц - на 1 кв. м торгового зала (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Следовательно, один из магазинов будет иметь меньшую базовую доходность - 1260 руб. - на 1 кв. м (1800 руб. x 0,7).
Напомним, что полномочиями по определению коэффициента К2 обладают только региональные органы власти. До 1 января 2009 г. сами налогоплательщики также могли корректировать данный коэффициент исходя из количества календарных дней фактического ведения предпринимательской деятельности. Однако затем такое правило было отменено.
Необходимость раздельной регистрации объектов, расположенных на территории разных муниципальных образований, не ведет к необходимости ведения по ним раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций. Раздельно считается только налог.
Раздельный учет возникает, если налогоплательщик наряду с "вмененной" деятельностью осуществляет виды деятельности, не подлежащие переводу на ЕНВД (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Также приходится совмещать налоговые режимы и вести раздельный учет, если у организации имеются объекты на территории разных субъектов Российской Федерации и ЕНВД введен не во всех регионах.
Выплаты, включаемые в базу обложения страховыми взносами
Письмо Минздравсоцразвития России от 17.05.2010 N 1212-19
Минздравсоцразвития России продолжает давать разъяснения плательщикам страховых взносов о порядке применения Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон). В очередной раз были рассмотрены особенности включения в базу для обложения взносами тех или иных выплат (вознаграждений), произведенных в пользу работников.
В отношении среднего заработка, выплачиваемого донорам за дни сдачи крови или ее компонентов, позиция специалистов министерства высказывалась и ранее (Письмо Минздравсоцразвития России от 07.05.2010 N 10-4/325233-19). Такие выплаты производятся в силу закона и выплачиваются независимо от условий заключенных трудовых договоров или иных обязательств между работниками и работодателем. Они не признаются объектом обложения страховыми взносами.
Материальная помощь
Материальная помощь, оказанная работодателем своему сотруднику на лечение, облагается страховыми взносами.
Специалисты министерства обращают внимание, что такая выплата произведена в рамках трудовых отношений с работодателем. Значит, независимо от целей материальной поддержки работника, выплата в виде материальной помощи произведена в рамках трудового договора. А в соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам, признаются объектом обложения страховыми взносами.
Не облагаются лишь 4 тыс. руб. на одного работника в расчете на один календарный год (пп. 11 ч. 1 ст. 9 Закона).
Работнику выдан денежный заем
В соответствии с нормой ст. 807 Гражданского кодекса РФ выплаты по договору займа относятся к выплатам, производимым в рамках договоров, связанных с передачей в пользование имущества или имущественных прав. В том числе передаваться могут и денежные средства. А согласно ч. 3 ст. 7 Закона такие выплаты не относятся к объекту обложения страховыми взносами. Но это только в той части, которую работник возвратил. Если же часть заемных средств (или вся сумма займа) работником не возвращена работодателю-заимодавцу, то невозвращенная сумма должна облагаться страховыми взносами - так предписывают специалисты министерства. При этом они не дают оценку, как классифицировать такие выплаты. В действительности ценности переданы сотруднику все по тому же самому договору займа, средства по которому, как рассмотрено выше, не подлежат обложению. Но по соглашению о прекращении обязательств прощенный организацией долг сотрудника признан его доходом. Организация исчислила с него налог на доходы физических лиц. Поэтому такая сумма действительно подлежит включению в базу для обложения страховыми взносами как сумма выплат (вознаграждений) по трудовому договору.
Членские взносы профессионального бухгалтера
Членские взносы, перечисленные организацией за своего бухгалтера в Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБ России), не являются предметом трудового договора, заключенного между бухгалтером и работодателем. Поэтому специалисты министерства констатируют, что такая сумма не является объектом обложения страховыми взносами.
Сама организация не признает их доходом работника, оплату произвела за счет собственных средств. Однако если рассматривать такие расходы организации исходя из сложившейся практики применения аналогичных норм в отношении ранее действующего единого социального налога, то выводы специалистов могут быть и некорректны.
И если, признав такую оплату членских взносов в ИПБ России доходом бухгалтера, они доначислят налог на доходы физических лиц, то и специалисты фондов могут начислить страховые взносы на том же основании.
Минздравсоцразвития России продолжает давать разъяснения плательщикам страховых взносов о порядке применения Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон). В очередной раз были рассмотрены особенности включения в базу для обложения взносами тех или иных выплат (вознаграждений), произведенных в пользу работников.
В отношении среднего заработка, выплачиваемого донорам за дни сдачи крови или ее компонентов, позиция специалистов министерства высказывалась и ранее (Письмо Минздравсоцразвития России от 07.05.2010 N 10-4/325233-19). Такие выплаты производятся в силу закона и выплачиваются независимо от условий заключенных трудовых договоров или иных обязательств между работниками и работодателем. Они не признаются объектом обложения страховыми взносами.
Материальная помощь
Материальная помощь, оказанная работодателем своему сотруднику на лечение, облагается страховыми взносами.
Специалисты министерства обращают внимание, что такая выплата произведена в рамках трудовых отношений с работодателем. Значит, независимо от целей материальной поддержки работника, выплата в виде материальной помощи произведена в рамках трудового договора. А в соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам, признаются объектом обложения страховыми взносами.
Не облагаются лишь 4 тыс. руб. на одного работника в расчете на один календарный год (пп. 11 ч. 1 ст. 9 Закона).
Работнику выдан денежный заем
В соответствии с нормой ст. 807 Гражданского кодекса РФ выплаты по договору займа относятся к выплатам, производимым в рамках договоров, связанных с передачей в пользование имущества или имущественных прав. В том числе передаваться могут и денежные средства. А согласно ч. 3 ст. 7 Закона такие выплаты не относятся к объекту обложения страховыми взносами. Но это только в той части, которую работник возвратил. Если же часть заемных средств (или вся сумма займа) работником не возвращена работодателю-заимодавцу, то невозвращенная сумма должна облагаться страховыми взносами - так предписывают специалисты министерства. При этом они не дают оценку, как классифицировать такие выплаты. В действительности ценности переданы сотруднику все по тому же самому договору займа, средства по которому, как рассмотрено выше, не подлежат обложению. Но по соглашению о прекращении обязательств прощенный организацией долг сотрудника признан его доходом. Организация исчислила с него налог на доходы физических лиц. Поэтому такая сумма действительно подлежит включению в базу для обложения страховыми взносами как сумма выплат (вознаграждений) по трудовому договору.
Членские взносы профессионального бухгалтера
Членские взносы, перечисленные организацией за своего бухгалтера в Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБ России), не являются предметом трудового договора, заключенного между бухгалтером и работодателем. Поэтому специалисты министерства констатируют, что такая сумма не является объектом обложения страховыми взносами.
Сама организация не признает их доходом работника, оплату произвела за счет собственных средств. Однако если рассматривать такие расходы организации исходя из сложившейся практики применения аналогичных норм в отношении ранее действующего единого социального налога, то выводы специалистов могут быть и некорректны.
И если, признав такую оплату членских взносов в ИПБ России доходом бухгалтера, они доначислят налог на доходы физических лиц, то и специалисты фондов могут начислить страховые взносы на том же основании.
Учет страховых взносов для целей налогообложения прибыли
Письмо Минфина России от 25.05.2010 N 03-03-06/2/101
Страховые взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, учитываются при налогообложении прибыли в составе прочих расходов в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ и признаются в налоговом учете на дату их начисления.
Как известно, с 1 января 2010 г. хозяйствующие субъекты перешли с уплаты ЕСН на уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в ПФР, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС РФ и на обязательное медицинское страхование в ФФОМС и ТФОМС (Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ, далее - Закон N 212-ФЗ).
До 1 января 2010 г. ЕСН, который заменили страховые взносы, учитывался для целей налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Однако в Налоговом кодексе РФ нет прямого указания на то, в составе каких расходов следует учитывать страховые взносы в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли. В связи с этим у налогоплательщиков возникает множество вопросов, в числе которых: учитывать страховые взносы в целях налогообложения на основании п. 6 ст. 272 Налогового кодекса РФ как расходы по обязательному и добровольному страхованию либо на основании п. 16 ст. 255 Налогового кодекса РФ в составе расходов на оплату труда как суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования?
Финансисты при ответе на вопрос об определении группы, к которой следует относить страховые взносы для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, отмечают, что страховые взносы не соответствуют сущности расходов на оплату труда. Учитывать страховые взносы на основании ст. 255 Налогового кодекса РФ не позволяет то, что нормы данной статьи установлены для расходов на оплату труда, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором или коллективным договором. Уплата же страховых взносов осуществляется на основании Закона N 212-ФЗ и не связана с трудовым или коллективным договорами. Поэтому с 1 января 2010 г. учитывать страховые взносы следует в составе прочих расходов в соответствии с положениями пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/160). К тому же налоговые органы отмечают, что на страховые взносы не распространяется действие п. 6 ст. 272 Налогового кодекса РФ (Письмо ФНС России от 07.04.2010 N 3-2-12/21).
Также налогоплательщик в конкретном запросе, которому посвящено опубликованное Письмо Минфина России, сформулировал три основных момента, на которые финансисты предоставили разъяснения:
1) правомерно ли учитывать страховые взносы для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ;
2) что будет являться датой признания расходов в виде сумм страховых взносов (дата фактической уплаты, дата представления в органы, контролирующие уплату взносов, или последний день отчетного периода);
3) правомерно ли учитывать для целей налогообложения в составе прочих расходов страховые взносы, начисленные на выплаты физическим лицам, не учитываемые в целях налогообложения.
Итак, получается, что с 1 января 2010 г. расходы в виде страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование учитываются в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (Письма Минфина России от 11.02.2010 N 03-03-05/25, от 15.03.2010 N 03-03-06/4/18).
Говоря о дате признания расходов в виде сумм страховых взносов в налоговом учете, финансисты настаивают на применении в данном случае положений пп. 1 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ, поскольку страховые взносы являются обязательными платежами. То есть датой признания расходов в виде страховых взносов признается дата их начисления (Письма Минфина России от 13.04.2010 N 03-03-06/1/255, от 16.03.2010 N 03-03-06/1/140, от 02.04.2010 N 03-03-06/1/214).
Выплаты, не учитываемые при налогообложении прибыли, но подлежащие обложению страховыми взносами
По вопросу о правомерности отнесения к прочим расходам для целей налогообложения прибыли сумм страховых взносов, начисленных на выплаты физическим лицам, которые не учитываются при исчислении налога на прибыль (выплаты членам советов директоров, материальная помощь), можно сказать следующее. При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (п. 21 ст. 270 НК РФ); суммы материальной помощи (п. 23 ст. 270 НК РФ) и иные виды расходов, поименованные в п. п. 21 - 29 ст. 270 Налогового кодекса РФ.
Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты физическим лицам, установлен в ст. 9 Закона N 212-ФЗ (госпособия, стоимость форменной одежды и обмундирования, суммы денежного довольствия). Выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не поименованные в этой статье, подлежат обложению страховыми взносами. Поэтому порядок исчисления страховых взносов не связан с учетом выплат физическим лицам в составе расходов для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 15.03.2010 N 03-03-06/1/137).
Дело в том, что страховые взносы, уплачиваемые в соответствии с Законом N 212-ФЗ, учитываются в целях налогообложения прибыли по самостоятельному основанию и их признание в целях налогообложения прибыли не зависит от того, учитываются или нет в составе расходов в целях налогообложения прибыли конкретные выплаты в пользу физических лиц (Письмо Минфина России от 19.10.2009 N 03-03-06/2/197, Письмо УФНС России по г. Москве от 03.03.2010 N 16-15/022061@).
Следовательно, налогоплательщикам, осуществляющим выплаты физическим лицам в 2010 г., не учитываемые при налогообложении прибыли, но подлежащие обложению страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ, необходимо иметь в виду следующее. Данные страховые взносы учитываются в составе прочих расходов на основании положений пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. Поскольку ст. 270 Налогового кодекса РФ не содержит положений, которые не позволяли бы учесть при налогообложении прибыли страховые взносы, начисленные на выплаты физическим лицам, которые не признаются расходами для целей гл. 25 Налогового кодекса РФ (Письма Минфина России от 15.03.2010 N 03-03-06/1/136, от 15.03.2010 N 03-03-06/2/43).
Страховые взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, учитываются при налогообложении прибыли в составе прочих расходов в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ и признаются в налоговом учете на дату их начисления.
Как известно, с 1 января 2010 г. хозяйствующие субъекты перешли с уплаты ЕСН на уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в ПФР, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС РФ и на обязательное медицинское страхование в ФФОМС и ТФОМС (Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ, далее - Закон N 212-ФЗ).
До 1 января 2010 г. ЕСН, который заменили страховые взносы, учитывался для целей налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Однако в Налоговом кодексе РФ нет прямого указания на то, в составе каких расходов следует учитывать страховые взносы в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли. В связи с этим у налогоплательщиков возникает множество вопросов, в числе которых: учитывать страховые взносы в целях налогообложения на основании п. 6 ст. 272 Налогового кодекса РФ как расходы по обязательному и добровольному страхованию либо на основании п. 16 ст. 255 Налогового кодекса РФ в составе расходов на оплату труда как суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования?
Финансисты при ответе на вопрос об определении группы, к которой следует относить страховые взносы для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, отмечают, что страховые взносы не соответствуют сущности расходов на оплату труда. Учитывать страховые взносы на основании ст. 255 Налогового кодекса РФ не позволяет то, что нормы данной статьи установлены для расходов на оплату труда, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором или коллективным договором. Уплата же страховых взносов осуществляется на основании Закона N 212-ФЗ и не связана с трудовым или коллективным договорами. Поэтому с 1 января 2010 г. учитывать страховые взносы следует в составе прочих расходов в соответствии с положениями пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/160). К тому же налоговые органы отмечают, что на страховые взносы не распространяется действие п. 6 ст. 272 Налогового кодекса РФ (Письмо ФНС России от 07.04.2010 N 3-2-12/21).
Также налогоплательщик в конкретном запросе, которому посвящено опубликованное Письмо Минфина России, сформулировал три основных момента, на которые финансисты предоставили разъяснения:
1) правомерно ли учитывать страховые взносы для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ;
2) что будет являться датой признания расходов в виде сумм страховых взносов (дата фактической уплаты, дата представления в органы, контролирующие уплату взносов, или последний день отчетного периода);
3) правомерно ли учитывать для целей налогообложения в составе прочих расходов страховые взносы, начисленные на выплаты физическим лицам, не учитываемые в целях налогообложения.
Итак, получается, что с 1 января 2010 г. расходы в виде страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование учитываются в составе прочих расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (Письма Минфина России от 11.02.2010 N 03-03-05/25, от 15.03.2010 N 03-03-06/4/18).
Говоря о дате признания расходов в виде сумм страховых взносов в налоговом учете, финансисты настаивают на применении в данном случае положений пп. 1 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ, поскольку страховые взносы являются обязательными платежами. То есть датой признания расходов в виде страховых взносов признается дата их начисления (Письма Минфина России от 13.04.2010 N 03-03-06/1/255, от 16.03.2010 N 03-03-06/1/140, от 02.04.2010 N 03-03-06/1/214).
Выплаты, не учитываемые при налогообложении прибыли, но подлежащие обложению страховыми взносами
По вопросу о правомерности отнесения к прочим расходам для целей налогообложения прибыли сумм страховых взносов, начисленных на выплаты физическим лицам, которые не учитываются при исчислении налога на прибыль (выплаты членам советов директоров, материальная помощь), можно сказать следующее. При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (п. 21 ст. 270 НК РФ); суммы материальной помощи (п. 23 ст. 270 НК РФ) и иные виды расходов, поименованные в п. п. 21 - 29 ст. 270 Налогового кодекса РФ.
Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты физическим лицам, установлен в ст. 9 Закона N 212-ФЗ (госпособия, стоимость форменной одежды и обмундирования, суммы денежного довольствия). Выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не поименованные в этой статье, подлежат обложению страховыми взносами. Поэтому порядок исчисления страховых взносов не связан с учетом выплат физическим лицам в составе расходов для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 15.03.2010 N 03-03-06/1/137).
Дело в том, что страховые взносы, уплачиваемые в соответствии с Законом N 212-ФЗ, учитываются в целях налогообложения прибыли по самостоятельному основанию и их признание в целях налогообложения прибыли не зависит от того, учитываются или нет в составе расходов в целях налогообложения прибыли конкретные выплаты в пользу физических лиц (Письмо Минфина России от 19.10.2009 N 03-03-06/2/197, Письмо УФНС России по г. Москве от 03.03.2010 N 16-15/022061@).
Следовательно, налогоплательщикам, осуществляющим выплаты физическим лицам в 2010 г., не учитываемые при налогообложении прибыли, но подлежащие обложению страховыми взносами в соответствии с Законом N 212-ФЗ, необходимо иметь в виду следующее. Данные страховые взносы учитываются в составе прочих расходов на основании положений пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. Поскольку ст. 270 Налогового кодекса РФ не содержит положений, которые не позволяли бы учесть при налогообложении прибыли страховые взносы, начисленные на выплаты физическим лицам, которые не признаются расходами для целей гл. 25 Налогового кодекса РФ (Письма Минфина России от 15.03.2010 N 03-03-06/1/136, от 15.03.2010 N 03-03-06/2/43).
Определение среднего заработка для оплаты дополнительных выходных по уходу за ребенком-инвалидом
Письмо ФСС РФ от 05.05.2010 N 02-02-01/08-2082
Расчет среднего заработка работника для оплаты четырех дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом независимо от режима его работы производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев.
В опубликованном Письме Фонд социального страхования РФ разъяснил порядок исчисления среднего заработка для оплаты четырех дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом, представляемых на основании ст. 262 Трудового кодекса РФ по письменному заявлению родителя.
В соответствии с п. 10 Разъяснений "О порядке предоставления и оплаты дополнительных выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами", утвержденных Постановлением Министерства труда и социального развития РФ и ФСС РФ от 04.04.2000 N 26/34, оплата вышеуказанных дополнительных выходных дней производится в размере дневного заработка. До 1 января 2010 г. оплата указанных дней производилась за счет средств ФСС РФ. С 1 января 2010 г. эти выходные дни оплачиваются также Фондом социального страхования РФ, но уже за счет средств федерального бюджета.
Расчет среднего дневного заработка
Согласно п. 9 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение), средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные дни в расчетном периоде, включая премии и вознаграждения, на количество фактически отработанных в этот период дней.
Расчет среднего заработка работника независимо от режима его работы производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого сохраняется его средняя заработная плата (п. 4 Положения). При этом ранее предоставленные дополнительные выходные по уходу за ребенком-инвалидом исключаются из расчетного периода, равно как и дни, в которые за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 Положения).
НДФЛ и страховые взносы во внебюджетные фонды
В дополнение напомним, что оплата указанных выходных не подлежит обложению страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды на основании п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, так как оплата дополнительных выходных не является выплатой, связанной с исполнением работником обязанностей по трудовому договору.
Однако НДФЛ с указанных выплат удержать придется. Так, ст. 217 Налогового кодекса РФ не содержит среди освобождаемых доходов выплаты, производимые в виде дополнительных оплачиваемых четырех выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства до достижения ими возраста 18 лет (Письмо Минфина России от 12.12.2007 N 03-04-05-01/407).
Расчет среднего заработка работника для оплаты четырех дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом независимо от режима его работы производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев.
В опубликованном Письме Фонд социального страхования РФ разъяснил порядок исчисления среднего заработка для оплаты четырех дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом, представляемых на основании ст. 262 Трудового кодекса РФ по письменному заявлению родителя.
В соответствии с п. 10 Разъяснений "О порядке предоставления и оплаты дополнительных выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами", утвержденных Постановлением Министерства труда и социального развития РФ и ФСС РФ от 04.04.2000 N 26/34, оплата вышеуказанных дополнительных выходных дней производится в размере дневного заработка. До 1 января 2010 г. оплата указанных дней производилась за счет средств ФСС РФ. С 1 января 2010 г. эти выходные дни оплачиваются также Фондом социального страхования РФ, но уже за счет средств федерального бюджета.
Расчет среднего дневного заработка
Согласно п. 9 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение), средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные дни в расчетном периоде, включая премии и вознаграждения, на количество фактически отработанных в этот период дней.
Расчет среднего заработка работника независимо от режима его работы производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого сохраняется его средняя заработная плата (п. 4 Положения). При этом ранее предоставленные дополнительные выходные по уходу за ребенком-инвалидом исключаются из расчетного периода, равно как и дни, в которые за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 Положения).
НДФЛ и страховые взносы во внебюджетные фонды
В дополнение напомним, что оплата указанных выходных не подлежит обложению страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды на основании п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, так как оплата дополнительных выходных не является выплатой, связанной с исполнением работником обязанностей по трудовому договору.
Однако НДФЛ с указанных выплат удержать придется. Так, ст. 217 Налогового кодекса РФ не содержит среди освобождаемых доходов выплаты, производимые в виде дополнительных оплачиваемых четырех выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства до достижения ими возраста 18 лет (Письмо Минфина России от 12.12.2007 N 03-04-05-01/407).
Форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядок ее заполнения
Приказ Минфина России от 21.04.2010 N 36Н
Минфин России внес небольшие изменения в Приложение 1 к налоговой декларации по НДС. Измененными и новыми кодами операций все налогоплательщики должны пользоваться начиная с представления отчетности за II квартал 2010 г.
Измененные наименования операций
В первую очередь Минфин России изменил наименования операций по трем кодам.
Что касается реализации базисных активов и операций РЕПО (коды 1010243 и 1010292), то в предыдущей версии налоговой декларации они отсутствовали. Третью же операцию (код 1010258) скорректировали таким образом, что налогоплательщикам необходимо указывать каждого нового кредитора, если их несколько.
Новые операции
В декларации появились и новые операции. Введены они в отчетность согласно изменениям, постигшим Налоговый кодекс РФ, с 2010 г. Мы не будем их лишний раз полностью переписывать из Приказа, а укажем лишь в кратком виде:
- передача в безвозмездное пользование некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности имущества казны (пп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ);
- реализация коммунальных услуг населению управляющими компаниями, ТСЖ или иными аналогичными организациями (пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ);
- реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме управляющими компаниями, ТСЖ или иными аналогичными организациями (пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ);
- передача имущественных прав общероссийским общественным объединением, осуществляющим деятельность в области подготовки к Олимпиаде в Сочи (пп. 31 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Все перечисленные операции введены в действие налоговым законодательством с 2010 г. и НДС не подлежат. Вернее, первая из перечисленных операций (пп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ) не признается объектом налогообложения НДС, а остальные операции (пп. 29 - 31 п. 3 ст. 149 НК РФ) освобождаются от НДС. Такое разделение происходит из-за того, что первая операция не предполагает возмездной реализации каких-либо товаров (работ, услуг), а остальные операции выполняются за деньги. Несмотря на отсутствие необходимости исчисления и уплаты НДС, в декларацию необлагаемые операции вносить все же надо.
Минфин России внес небольшие изменения в Приложение 1 к налоговой декларации по НДС. Измененными и новыми кодами операций все налогоплательщики должны пользоваться начиная с представления отчетности за II квартал 2010 г.
Измененные наименования операций
В первую очередь Минфин России изменил наименования операций по трем кодам.
Что касается реализации базисных активов и операций РЕПО (коды 1010243 и 1010292), то в предыдущей версии налоговой декларации они отсутствовали. Третью же операцию (код 1010258) скорректировали таким образом, что налогоплательщикам необходимо указывать каждого нового кредитора, если их несколько.
Новые операции
В декларации появились и новые операции. Введены они в отчетность согласно изменениям, постигшим Налоговый кодекс РФ, с 2010 г. Мы не будем их лишний раз полностью переписывать из Приказа, а укажем лишь в кратком виде:
- передача в безвозмездное пользование некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности имущества казны (пп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ);
- реализация коммунальных услуг населению управляющими компаниями, ТСЖ или иными аналогичными организациями (пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ);
- реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме управляющими компаниями, ТСЖ или иными аналогичными организациями (пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ);
- передача имущественных прав общероссийским общественным объединением, осуществляющим деятельность в области подготовки к Олимпиаде в Сочи (пп. 31 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Все перечисленные операции введены в действие налоговым законодательством с 2010 г. и НДС не подлежат. Вернее, первая из перечисленных операций (пп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ) не признается объектом налогообложения НДС, а остальные операции (пп. 29 - 31 п. 3 ст. 149 НК РФ) освобождаются от НДС. Такое разделение происходит из-за того, что первая операция не предполагает возмездной реализации каких-либо товаров (работ, услуг), а остальные операции выполняются за деньги. Несмотря на отсутствие необходимости исчисления и уплаты НДС, в декларацию необлагаемые операции вносить все же надо.
Налог на прибыль: учет косвенных и прямых расходов
Письмо Минфина России от 20.05.2010 N 03-03-06/1/336
Минфин России отметил, что косвенные расходы, сформировавшиеся на начало года, в отличие от прямых, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса РФ. В комментарии разъясняется, что при налогообложении прибыли учесть указанные затраты следует в составе внереализационных расходов.
В опубликованном Письме рассмотрена следующая ситуация. Согласно учетной политике организации расходы по хранению и перемещению материалов относились на счет 97 "Расходы будущих периодов" и включались в состав расходов пропорционально стоимости израсходованных материалов. Для целей налогообложения прибыли указанные затраты учитывались в составе косвенных расходов по мере их списания со счета 97. С начала календарного года метод учета указанных расходов изменен, затраты признаются в полном объеме в том периоде, в котором фактически были понесены. Вправе ли организация единовременно отнести часть расходов, которая сформировалась на счете 97 к моменту изменения учетной политики, к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль?
Минфин России разъясняет, что не учтенные на начало нового налогового периода расходы, относимые в предыдущем налоговом периоде к прямым, подлежат отнесению к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, по мере реализации продукции, работ, услуг в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса РФ. Кроме того, сумма косвенных расходов в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ). То есть косвенные расходы, сформировавшиеся на начало года на счете 97, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса РФ.
По мнению автора, затраты налогоплательщика на хранение и перемещение материалов, сформированные к началу нового налогового периода, следует учесть в составе внереализационных расходов как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом сумма списанных расходов отражается по кредиту счета 97 и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. п. 65, 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Минфин России отметил, что косвенные расходы, сформировавшиеся на начало года, в отличие от прямых, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса РФ. В комментарии разъясняется, что при налогообложении прибыли учесть указанные затраты следует в составе внереализационных расходов.
В опубликованном Письме рассмотрена следующая ситуация. Согласно учетной политике организации расходы по хранению и перемещению материалов относились на счет 97 "Расходы будущих периодов" и включались в состав расходов пропорционально стоимости израсходованных материалов. Для целей налогообложения прибыли указанные затраты учитывались в составе косвенных расходов по мере их списания со счета 97. С начала календарного года метод учета указанных расходов изменен, затраты признаются в полном объеме в том периоде, в котором фактически были понесены. Вправе ли организация единовременно отнести часть расходов, которая сформировалась на счете 97 к моменту изменения учетной политики, к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль?
Минфин России разъясняет, что не учтенные на начало нового налогового периода расходы, относимые в предыдущем налоговом периоде к прямым, подлежат отнесению к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, по мере реализации продукции, работ, услуг в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса РФ. Кроме того, сумма косвенных расходов в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 318 НК РФ). То есть косвенные расходы, сформировавшиеся на начало года на счете 97, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса РФ.
По мнению автора, затраты налогоплательщика на хранение и перемещение материалов, сформированные к началу нового налогового периода, следует учесть в составе внереализационных расходов как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом сумма списанных расходов отражается по кредиту счета 97 и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. п. 65, 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Налог на прибыль: доход в виде процентов по кредитному договору
Письмо Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/2/96
После расторжения договора кредита по решению суда или в одностороннем порядке по инициативе кредитора в соответствии с условиями договора долговое обязательство прекращает свое действие, соответственно, начисление процентов в налоговом учете прекращается. В противном случае для целей налогообложения прибыли доход в виде процентов учитывать необходимо, а при отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется и учитывается исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.
За разъяснениями в Минфин России обратилась кредитная организация. Ситуация такова: судом удовлетворено исковое требование банка о взыскании с заемщика задолженности по кредиту. В настоящее время решение суда не исполнено, и заемщик не уплатил сумму основного долга. Обязан ли банк в целях налогообложения прибыли начислять проценты на сумму невозвращенного долга по ставке рефинансирования ЦБ РФ в силу ст. 809 Гражданского кодекса РФ?
Минфин России отвечает, что доход в виде процентов необходимо продолжать учитывать лишь в случае отсутствия судебного решения о расторжении долгового обязательства. При этом если в договоре отсутствуют условия о размере процентов, то их размер определяется и учитывается в доходах при налогообложении прибыли исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.
Здесь хотелось бы сделать следующее дополнение. Кредитный договор (долговое обязательство) может быть расторгнут не только судебным решением, но и в одностороннем порядке (п. п. 2, 3 ст. 450 ГК РФ). После расторжения договора кредита по решению суда или в одностороннем порядке по инициативе кредитора в соответствии с условиями договора долговое обязательство прекращает свое действие, соответственно, начисление процентов в налоговом учете прекращается (Письмо Минфина России от 14.05.2008 N 03-03-06/2/54). В этом случае при налогообложении прибыли организация-кредитор должна начислять доход в виде срочных процентов до момента направления соответствующего уведомления заемщику (Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/2/108).
После расторжения договора кредита по решению суда или в одностороннем порядке по инициативе кредитора в соответствии с условиями договора долговое обязательство прекращает свое действие, соответственно, начисление процентов в налоговом учете прекращается. В противном случае для целей налогообложения прибыли доход в виде процентов учитывать необходимо, а при отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется и учитывается исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.
За разъяснениями в Минфин России обратилась кредитная организация. Ситуация такова: судом удовлетворено исковое требование банка о взыскании с заемщика задолженности по кредиту. В настоящее время решение суда не исполнено, и заемщик не уплатил сумму основного долга. Обязан ли банк в целях налогообложения прибыли начислять проценты на сумму невозвращенного долга по ставке рефинансирования ЦБ РФ в силу ст. 809 Гражданского кодекса РФ?
Минфин России отвечает, что доход в виде процентов необходимо продолжать учитывать лишь в случае отсутствия судебного решения о расторжении долгового обязательства. При этом если в договоре отсутствуют условия о размере процентов, то их размер определяется и учитывается в доходах при налогообложении прибыли исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.
Здесь хотелось бы сделать следующее дополнение. Кредитный договор (долговое обязательство) может быть расторгнут не только судебным решением, но и в одностороннем порядке (п. п. 2, 3 ст. 450 ГК РФ). После расторжения договора кредита по решению суда или в одностороннем порядке по инициативе кредитора в соответствии с условиями договора долговое обязательство прекращает свое действие, соответственно, начисление процентов в налоговом учете прекращается (Письмо Минфина России от 14.05.2008 N 03-03-06/2/54). В этом случае при налогообложении прибыли организация-кредитор должна начислять доход в виде срочных процентов до момента направления соответствующего уведомления заемщику (Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/2/108).
Налог на прибыль: Арендная плата за предоставленный под строительство земельный участок
Письмо Минфина России от 20.05.2010 N 03-00-08/65
Организация заключила договор долгосрочной аренды земельного участка под строительство административных зданий. В каком порядке в целях налогообложения прибыли следует учитывать расходы по арендной плате, если строительство зданий еще не началось и отсутствует проектно-сметная документация по объектам?
Минфин России разъясняет, что в налоговом учете расходы в виде арендной платы за предоставленный под строительство земельный участок подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств. После ввода объекта в эксплуатацию указанные затраты списываются в расходы путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст. 259 Налогового кодекса РФ.
Расходы на аренду до начала строительства
Предприятия строительного комплекса при определении стоимости строительства зданий и сооружений руководствуются положениями Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1 (МДС 81-35.2004). Пункт 4.78 указанной Методики предусматривает включение платы за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства, в первоначальную (восстановительную) стоимость объекта.
Иными словами, если право аренды приобреталось с целью строительства, расходы на аренду увеличивают стоимость объекта как непосредственно во время его строительства, так и до начала стройки.
Данной позиции придерживаются и арбитры, и финансовое министерство: арендные платежи за земельный участок не являются расходами, направленными на получение доходов, так как связаны исключительно со строительством объекта основных средств. Однако после окончания строительства и сдачи объекта в эксплуатацию суммы арендных платежей за аренду земельного участка будут носить текущий характер и согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ будут учитываться в составе прочих расходов (Письмо Минфина России от 11.08.2008 N 03-03-06/1/452, Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2009 N КА-А40/6432-09).
Кроме того, в комментируемом Письме Минфин России уточняет, что речь идет только об арендной плате за ту часть участка, которая используется непосредственно под строительство. Ее размер определяется пропорционально доле, занимаемой этой частью в общей площади участка.
Однако, по мнению редакции, если земельный участок арендуется исключительно с целью строительства, то арендная плата должна формировать первоначальную стоимость объекта в полном объеме.
Организация заключила договор долгосрочной аренды земельного участка под строительство административных зданий. В каком порядке в целях налогообложения прибыли следует учитывать расходы по арендной плате, если строительство зданий еще не началось и отсутствует проектно-сметная документация по объектам?
Минфин России разъясняет, что в налоговом учете расходы в виде арендной платы за предоставленный под строительство земельный участок подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств. После ввода объекта в эксплуатацию указанные затраты списываются в расходы путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном ст. 259 Налогового кодекса РФ.
Расходы на аренду до начала строительства
Предприятия строительного комплекса при определении стоимости строительства зданий и сооружений руководствуются положениями Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1 (МДС 81-35.2004). Пункт 4.78 указанной Методики предусматривает включение платы за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства, в первоначальную (восстановительную) стоимость объекта.
Иными словами, если право аренды приобреталось с целью строительства, расходы на аренду увеличивают стоимость объекта как непосредственно во время его строительства, так и до начала стройки.
Данной позиции придерживаются и арбитры, и финансовое министерство: арендные платежи за земельный участок не являются расходами, направленными на получение доходов, так как связаны исключительно со строительством объекта основных средств. Однако после окончания строительства и сдачи объекта в эксплуатацию суммы арендных платежей за аренду земельного участка будут носить текущий характер и согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ будут учитываться в составе прочих расходов (Письмо Минфина России от 11.08.2008 N 03-03-06/1/452, Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2009 N КА-А40/6432-09).
Кроме того, в комментируемом Письме Минфин России уточняет, что речь идет только об арендной плате за ту часть участка, которая используется непосредственно под строительство. Ее размер определяется пропорционально доле, занимаемой этой частью в общей площади участка.
Однако, по мнению редакции, если земельный участок арендуется исключительно с целью строительства, то арендная плата должна формировать первоначальную стоимость объекта в полном объеме.
Об учете расходов в виде процентов
Письмо Минфина России от 02.06.2010 N 03-03-06/2/104
Минфин России разъяснил, что следует понимать под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, для целей ст. 269 Налогового кодекса РФ. В частности, отмечено, что долговые обязательства, полученные от юридических и физических лиц, не признаются долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях.
Что следует понимать под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, для целей ст. 269 Налогового кодекса РФ?
В соответствии с п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ в целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные:
- в той же валюте;
- на те же сроки;
- в сопоставимых объемах;
- под аналогичные обеспечения.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
Следует отметить, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Получается, что организации необходимо расшифровать (определить, что следует понимать под тем или иным критерием) и закрепить в учетной политике для целей налогообложения каждый из вышеперечисленных критериев сопоставимости. Законодательно никаких ограничений в отношении расшифровки и закрепления в учетной политике для целей налогообложения таких критериев сопоставимости на сегодняшний день нет. Следовательно, организация может самостоятельно (на свое усмотрение) их расшифровать и закрепить.
Следует также отметить, что долговые обязательства, полученные от юридических и физических лиц, не признаются долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях (Письма Минфина России от 21.04.2009 N 03-03-06/1/268 и от 05.05.2010 N 03-03-06/2/83).
Пример. Отчетными периодами по налогу на прибыль для организации признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Организация закрепила в учетной политике для целей налогообложения порядок определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях. Также организация расшифровала и закрепила в учетной политике для целей налогообложения следующие критерии сопоставимости:
- валюта - долговые обязательства, выраженные в рублях;
- срок - долговые обязательства, полученные на срок от одного до трех лет;
- сопоставимый объем - долговые обязательства, размер которых варьируется от 100 000 руб. до 500 000 руб.;
- аналогичное обеспечение - долговые обязательства, в обеспечение которых предоставляется недвижимое имущество.
Организацией в течение квартала получены следующие кредиты:
1) 200 000 руб. под 15% годовых на 2 года под обеспечение - земельный участок;
2) 500 000 руб. под 20% годовых на 3 года под обеспечение - земельный участок;
3) 500 000 руб. под 18% годовых на 1 год под обеспечение - земельный участок;
4) 700 000 руб. под 22% годовых на 2 года под обеспечение - земельный участок.
Следовательно, кредиты с 1 по 3 являются кредитами, полученными на сопоставимых условиях. Кредит 4 не является кредитом, полученным на сопоставимых условиях. Поскольку организацией в учетной политике для целей налогообложения закреплен порядок определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях, то для определения по первым трем кредитам предельной величины процентов, признаваемых расходом, организации необходимо определить такой средний уровень процентов.
Он будет равен 22% ((((200 000 x 0,15) + (500 000 x 0,2) + (500 000 x 0,18)) : (200 000 + 500 000 + 500 000)) x 1,2).
Зная данный средний уровень процентов организации, необходимо посчитать предельную величину процентов, признаваемых расходом.
В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Следовательно, по 4 кредиту, не являющемуся полученным на сопоставимых условиях, предельную величину процентов, признаваемых расходом, организации необходимо определить исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на коэффициент.
Следует также отметить, что в случае закрепления порядка определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях, порядок учета предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на коэффициент, может применяться только при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях. Если долговое обязательство выдано в том же квартале на сопоставимых условиях, то ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенная на коэффициент, не может быть использована при определении предельной величины процентов, признаваемых расходом. Такой вывод содержится в Письме Минфина России от 05.05.2010 N 03-03-06/2/83.
Это значит, что по первым трем кредитам предельную величину процентов, признаваемых расходом, организация не может определить исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на коэффициент.
Минфин России разъяснил, что следует понимать под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, для целей ст. 269 Налогового кодекса РФ. В частности, отмечено, что долговые обязательства, полученные от юридических и физических лиц, не признаются долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях.
Что следует понимать под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, для целей ст. 269 Налогового кодекса РФ?
В соответствии с п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ в целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные:
- в той же валюте;
- на те же сроки;
- в сопоставимых объемах;
- под аналогичные обеспечения.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
Следует отметить, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Получается, что организации необходимо расшифровать (определить, что следует понимать под тем или иным критерием) и закрепить в учетной политике для целей налогообложения каждый из вышеперечисленных критериев сопоставимости. Законодательно никаких ограничений в отношении расшифровки и закрепления в учетной политике для целей налогообложения таких критериев сопоставимости на сегодняшний день нет. Следовательно, организация может самостоятельно (на свое усмотрение) их расшифровать и закрепить.
Следует также отметить, что долговые обязательства, полученные от юридических и физических лиц, не признаются долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях (Письма Минфина России от 21.04.2009 N 03-03-06/1/268 и от 05.05.2010 N 03-03-06/2/83).
Пример. Отчетными периодами по налогу на прибыль для организации признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Организация закрепила в учетной политике для целей налогообложения порядок определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях. Также организация расшифровала и закрепила в учетной политике для целей налогообложения следующие критерии сопоставимости:
- валюта - долговые обязательства, выраженные в рублях;
- срок - долговые обязательства, полученные на срок от одного до трех лет;
- сопоставимый объем - долговые обязательства, размер которых варьируется от 100 000 руб. до 500 000 руб.;
- аналогичное обеспечение - долговые обязательства, в обеспечение которых предоставляется недвижимое имущество.
Организацией в течение квартала получены следующие кредиты:
1) 200 000 руб. под 15% годовых на 2 года под обеспечение - земельный участок;
2) 500 000 руб. под 20% годовых на 3 года под обеспечение - земельный участок;
3) 500 000 руб. под 18% годовых на 1 год под обеспечение - земельный участок;
4) 700 000 руб. под 22% годовых на 2 года под обеспечение - земельный участок.
Следовательно, кредиты с 1 по 3 являются кредитами, полученными на сопоставимых условиях. Кредит 4 не является кредитом, полученным на сопоставимых условиях. Поскольку организацией в учетной политике для целей налогообложения закреплен порядок определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях, то для определения по первым трем кредитам предельной величины процентов, признаваемых расходом, организации необходимо определить такой средний уровень процентов.
Он будет равен 22% ((((200 000 x 0,15) + (500 000 x 0,2) + (500 000 x 0,18)) : (200 000 + 500 000 + 500 000)) x 1,2).
Зная данный средний уровень процентов организации, необходимо посчитать предельную величину процентов, признаваемых расходом.
В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика, предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Следовательно, по 4 кредиту, не являющемуся полученным на сопоставимых условиях, предельную величину процентов, признаваемых расходом, организации необходимо определить исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на коэффициент.
Следует также отметить, что в случае закрепления порядка определения предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях, порядок учета предельной величины процентов, признаваемых расходом, исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на коэффициент, может применяться только при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях. Если долговое обязательство выдано в том же квартале на сопоставимых условиях, то ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенная на коэффициент, не может быть использована при определении предельной величины процентов, признаваемых расходом. Такой вывод содержится в Письме Минфина России от 05.05.2010 N 03-03-06/2/83.
Это значит, что по первым трем кредитам предельную величину процентов, признаваемых расходом, организация не может определить исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на коэффициент.
УСН: Счета-фактуры при комиссии
Письмо Минфина России от 28.04.2010 N 03-11-11/123
Финансисты еще раз отметили, что обязанность посредника-упрощенца оформлять счета-фактуры не приводит к обязанности комиссионера уплачивать в бюджет налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), реализуемым комитентом.
Организация-комиссионер применяет упрощенную систему налогообложения. Комитент находится на общем режиме налогообложения. Вправе ли комиссионер выставлять счета-фактуры покупателям, в том числе физическим лицам, на полную стоимость (с выделением НДС) проданных товаров, принадлежащих комитенту? Повлечет ли это обязанность комиссионера уплатить выделенную сумму НДС в бюджет?
Документооборот при посредничестве
Покупателю - плательщику НДС для принятия суммы налога к вычету обязательно нужны счета-фактуры, в которых выделена сумма НДС (п. 1 ст. 169 НК РФ). Однако комиссионер, работающий на упрощенной системе налогообложения, не является плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Поскольку комитент является плательщиком НДС, комиссионер обязан в течение пяти дней считая со дня отгрузки товара покупателю выписать на имя покупателя счет-фактуру на полную стоимость товаров с выделением суммы НДС (п. 3 ст. 168 НК РФ).
После реализации товаров (работ, услуг) комиссионер извещает об этом комитента либо путем сообщения ему показателей выставленных счетов-фактур, либо путем передачи сведений о продажах за наличный расчет. Получив необходимые данные, комитент выдает посреднику счет-фактуру с нумерацией и в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. В документе делается ссылка на показатели счетов-фактур комиссионера, выданных покупателям (п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).
При этом финансисты еще раз отметили, что изложенный порядок оформления счетов-фактур не приводит к обязанности комиссионера уплачивать в бюджет налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), реализуемым комитентом.
Финансисты еще раз отметили, что обязанность посредника-упрощенца оформлять счета-фактуры не приводит к обязанности комиссионера уплачивать в бюджет налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), реализуемым комитентом.
Организация-комиссионер применяет упрощенную систему налогообложения. Комитент находится на общем режиме налогообложения. Вправе ли комиссионер выставлять счета-фактуры покупателям, в том числе физическим лицам, на полную стоимость (с выделением НДС) проданных товаров, принадлежащих комитенту? Повлечет ли это обязанность комиссионера уплатить выделенную сумму НДС в бюджет?
Документооборот при посредничестве
Покупателю - плательщику НДС для принятия суммы налога к вычету обязательно нужны счета-фактуры, в которых выделена сумма НДС (п. 1 ст. 169 НК РФ). Однако комиссионер, работающий на упрощенной системе налогообложения, не является плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Поскольку комитент является плательщиком НДС, комиссионер обязан в течение пяти дней считая со дня отгрузки товара покупателю выписать на имя покупателя счет-фактуру на полную стоимость товаров с выделением суммы НДС (п. 3 ст. 168 НК РФ).
После реализации товаров (работ, услуг) комиссионер извещает об этом комитента либо путем сообщения ему показателей выставленных счетов-фактур, либо путем передачи сведений о продажах за наличный расчет. Получив необходимые данные, комитент выдает посреднику счет-фактуру с нумерацией и в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. В документе делается ссылка на показатели счетов-фактур комиссионера, выданных покупателям (п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).
При этом финансисты еще раз отметили, что изложенный порядок оформления счетов-фактур не приводит к обязанности комиссионера уплачивать в бюджет налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), реализуемым комитентом.
Документальное подтверждение оплаты уставного капитала
Письмо Минфина России от 25.05.2010 N 03-03-06/1/349
Минфин России разъяснил, какими документами следует подтверждать взнос денежных средств в уставный капитал. В комментарии мы укажем аналогичные документы при взносе в уставный капитал неденежных средств, а также при увеличении уставного капитала за счет собственных средств.
Вносим деньги
Организация, направившая запрос в финансовое министерство, собиралась внести денежные средства в уставный капитал. Документы, подтверждающие данную операцию, должны быть в любом случае. Ведь если их не будет, стоимость вносимого имущества признается равной нулю (п. 1 ст. 277 НК РФ), а значит, все усилия фирмы окажутся напрасными.
Минфин России порекомендовал следующие документы, подтверждающие оплату уставного капитала денежными средствами:
- справка банка, подтверждающая зачисление на расчетный счет денег в оплату уставного капитала, подписанная руководителем и главным бухгалтером банка;
- копии первичных платежных документов (в частности, приходные кассовые ордера, подтверждающие оплату уставного капитала денежными средствами).
Вносим не деньги
Взнос в уставный капитал не всегда производится денежными средствами. ФНС России в Письме от 13.12.2005 N ШТ-6-07/1045 указала, какие подтверждающие документы нужны в случае, если оплата уставного капитала производится не деньгами:
- копия документа, подтверждающего право собственности участника на имущество;
- отчет об оценке вносимых объектов имущества;
- акт приема-передачи имущества.
Кроме того, в этом же Письме налоговики указали документы, необходимые для подтверждения увеличения уставного капитала за счет собственных средств (в частности, нераспределенной прибыли):
- копия протокола заседания органа управления, на котором зафиксировано решение об увеличении уставного капитала;
- баланс организации, на основании которого принято данное решение;
- баланс организации на последнюю отчетную дату, отражающий увеличение уставного капитала.
Также ФНС России отметила, что достоверной копией признается документ, заверенный нотариально или органом, его выдавшим.
Минфин России разъяснил, какими документами следует подтверждать взнос денежных средств в уставный капитал. В комментарии мы укажем аналогичные документы при взносе в уставный капитал неденежных средств, а также при увеличении уставного капитала за счет собственных средств.
Вносим деньги
Организация, направившая запрос в финансовое министерство, собиралась внести денежные средства в уставный капитал. Документы, подтверждающие данную операцию, должны быть в любом случае. Ведь если их не будет, стоимость вносимого имущества признается равной нулю (п. 1 ст. 277 НК РФ), а значит, все усилия фирмы окажутся напрасными.
Минфин России порекомендовал следующие документы, подтверждающие оплату уставного капитала денежными средствами:
- справка банка, подтверждающая зачисление на расчетный счет денег в оплату уставного капитала, подписанная руководителем и главным бухгалтером банка;
- копии первичных платежных документов (в частности, приходные кассовые ордера, подтверждающие оплату уставного капитала денежными средствами).
Вносим не деньги
Взнос в уставный капитал не всегда производится денежными средствами. ФНС России в Письме от 13.12.2005 N ШТ-6-07/1045 указала, какие подтверждающие документы нужны в случае, если оплата уставного капитала производится не деньгами:
- копия документа, подтверждающего право собственности участника на имущество;
- отчет об оценке вносимых объектов имущества;
- акт приема-передачи имущества.
Кроме того, в этом же Письме налоговики указали документы, необходимые для подтверждения увеличения уставного капитала за счет собственных средств (в частности, нераспределенной прибыли):
- копия протокола заседания органа управления, на котором зафиксировано решение об увеличении уставного капитала;
- баланс организации, на основании которого принято данное решение;
- баланс организации на последнюю отчетную дату, отражающий увеличение уставного капитала.
Также ФНС России отметила, что достоверной копией признается документ, заверенный нотариально или органом, его выдавшим.
Подписаться на:
Сообщения (Atom)